收入确认的毛额法和净额法没有区别，但对公司的营业收入、毛利率和基于总收入的某些税前扣除额影响较大。 新营收准则的营收确认规定，缩小了企业操纵营收的空间，进一步强化了会计信息在同行业的可比性。
近年来，公共基础设施建设、纾困项目建设、城市投资平台建设等需求增加，使得委托建设行业发展更加多元化。
近日，笔者在实际工作中发现，部分纳税人对委托建筑业务所得应按总额法还是净额法确认不清楚。 事实上，只要对最新的会计准则和相关税收法规进行综合分析，就不难得出结论。
典型案例
A公司为国有控股建筑企业，主营业务受母公司N城城建设集团委托，从事N城基础设施建设。 2024年1月，N城城建集团与A公司签订《项目管理委托施工合同》，约定A公司负责某城市公路建设项目的施工管理工作。
根据协议，项目投资额为30亿元，建设费为项目概算的15%，施工付款方式为协议签订后30天内10%，然后按季度完成项目投资比例的80%。 初审完成后支付决算的95%，其余审核完成后支付。 N城城建集团与A公司确认委托施工关系后，A公司通过招标将部分工程分包给其他公司，A公司与下游分包公司签订了《施工协议》。 根据合同进度，项目完成后，A公司确认收入为045亿元。 在2024年的税务评估中，当地税务机关发现A公司存在大量滞留发票。 对此，有观点认为，A公司应采用总计法确认收入，以确认项目的收入。
方法论
总法和净值法是会计中的流行术语。 财政部颁布的《企业会计准则第14号——收入》（以下简称《新收入准则》）进一步规范了收入确认方法。 新收入准则第五章第三十四条规定，企业在将商品转让给客户前能够控制商品的，由企业作为主要负责人，应当按照收到或应收对价总额确认收入否则，企业为**人，收入应按其预期有权收取的佣金或手续费金额确认，该金额按已收或应收对价总额扣除应付给其他相关方的价款后的净额确定， 或根据既定的佣金金额或比例。
不难发现，上述规定主要区别在于企业是主要负责人还是第一责任人。 企业为主要责任人的，采用毛额法确认收入;如果企业只有**人，则按净额进行收入确认。 那么，如何判断企业是主要负责人还是第一责任人呢？关键是在将货物转移给客户之前，看看公司是否对货物有控制权。
企业在将货物转让给客户之前能够控制货物的情形包括：企业从第三方取得货物或其他资产的控制权，再转让给客户;企业能够带领第三方代表企业向客户提供服务;企业从第三方获得对商品的控制权后，将该商品与其他商品整合成一定的产出组合，通过提供重大服务将其转让给客户。 企业在将商品转让给客户之前，在具体判断企业是否拥有对商品的控制权时，不应局限于合同的法律形式，而应考虑一切相关事实和情况。 这些事实和情节包括：向客户转让货物的主要责任由企业承担;企业承担商品转让前或转让后的库存风险;企业有权根据自己所交易商品的优劣作出决定其他相关事实和情况。
收入确认的毛额法和净额法没有区别，但对公司的营业收入、毛利率和基于总收入的某些税前扣除额影响较大。 新收入准则关于收入确认的规定，减少了企业操纵收入的空间，进一步加强了同行业会计信息的可比性，强调企业应遵循企业会计准则和实际经营内容做出合理合规的判断，而不是根据企业需求随意选择，避免会计信息失真。
个案研究
在实践中，企业可能会对委托建设设置不同的条件，不可能用一个完全统一的标准来界定委托建设的收入，但根据收入的定义，有一个基本的判断原则：是否会给企业带来经济效益，是否会导致企业所有者权益的增加。
基于此，笔者认为委托施工业务应从以下几个方面采取总金额法或净额法：
首先，施工成果归委托方所有，不涉及控制权的转让
二是代理商会单独收取代理手续费或管理费;
三是项目建设资金单独控制（受托方不能随意处置）。
一般而言，同时满足这三个条件的委托建设所得，可以按净额法确认。
本案中，虽然A公司负责立项，但在城市大道竣工验收后直接转让给N城城建集团，A公司自始至终并未取得城市大道的所有权或经营权， 并且只负责建设过程中的项目管理，转让过程不涉及所有权的转让，因此不存在控制权转让的问题。同时，双方签订的代理建设协议明确规定，代理建设费为15%，并根据项目进度分期支付。
也就是说，代理施工费是A公司项目管理劳务的报酬，项目的概算预算为1成本的5%为A公司的收入，收到的30亿元项目进度款与A公司无关。 此外，根据双方签订的代理建设协议，双方需要开立共同监理账户，工程支出经委托方N城建集团授权后方可动用。 该账户中没有资金存量，A公司没有控制权。
综上所述，笔者认为A公司应当按净额确认收入。
税务处理
符合受托施工业务认定标准的，需由委托方与施工代理签订委托施工合同，按合同约定的条款缴纳工程施工费或管理费，由施工代理负责整个项目项目的流程管理。
在实践中，施工主体还可能存在立项、垫付建设资金等情形，需要根据其实际从事的业务性质来确定。 常见的一种情况是，代建方以自己的名义发起项目，取得土地使用权，施工完成后，以自己的名义办理产权，再转让给委托方，这已经不是真正意义上的代建，而是属于代建方自己开发的房地产项目。 项目竣工移交委托方时，按“出售不动产”缴纳增值税、土地增值税和企业所得税。
另一种常见的情况是建设方垫付建设资金。 代理建设方从事代理建设管理的，同时为代理建设项目垫付全部或部分建设资金的，需要分拆业务，分别签订委托建设合同和借款合同，取得的代理建设费或管理费收入按《经纪服务》缴纳增值税和企业所得税。同时，其取得的资本占用费（利息性质）所得，按“贷款服务”规定，应缴纳增值税和企业所得税。
税规中对毛额法或净额法的适用尚无明确规定，目前判断主要依据新收入准则。 基于此，笔者建议企业在遇到相关问题时，一定要注意合理性和合规要求，规避税务风险。 如遇到不确定事项，建议及时与主管税务机关沟通解决。
版本说明
本文**：中国税务报，作者：陈涛，关注【明税】订阅更多内容。